Παραγραφή του δικαιώματος του Δημοσίου προς καταλογισμό φόρων και προστίμων

Του Γεωργίου Σπ. Ευσταθόπουλου, δικηγόρου παρ’ Αρείω Πάγω, εξειδικευθείς στο Φορολογικό Δίκαιο και συνεργάτη της Artion A.E.
www.artion.gr

Οι προσφάτως εκδοθείσες δικαστικές αποφάσεις, οι επαναλαμβανόμενες ερωτήσεις των φορολογουμένων και οι τελευταίες νομοθετικές εξελίξεις (Ν. 4446/2016) επιβάλλουν την επιχειρούμενη δια του παρόντος άρθρου πληρέστερη, κατά το δυνατόν, πληροφόρηση των φορολογουμένων προς άρση οιασδήποτε τυχόν δημιουργηθείσας συγχύσεως.

Διά του άρθρου μας με τίτλο «Πότε παραγράφεται το δικαίωμα του Δημοσίου για την επιβολή φόρων και προστίμων (Δεκέμβριος 2014)», είχαμε υποστηρίξει την άποψη περί πενταετούς παραγραφής του δικαιώματος του δημοσίου για τον καταλογισμό προστίμων ΚΒΣ, με δυνατότητα παράτασης για ένα έτος στις περιπτώσεις έκδοσης ενός νόμου περί παρατάσεως, για χρήση όμως που πρωτογενώς έληγε κατά το χρόνο εκδόσεως του νόμου αυτού.

Συγκεκριμένα, υποστηρίξαμε ότι οι παρατάσεις που θεσπίστηκαν με τους Ν. 3697/2008, 3790/2009, 3842/2010, 3888/2010, 4002/2011, 4098/2012 και 4203/2013, ορίζουσες γενικώς περί παραγραφής που έληγε αντίστοιχα στις 31-12-2008, στις 31/12/2009, στις 30-6-2010, στις 31-12-2010, στις 31-12-2011, στις 31-12-2012 και στις 31.12.2013 και παρατάθηκε μέχρι 31/12/2009, 30/6/2010, 31/12/2010, 31/12/2011, 31/12/2012, 31/12/2013 και μέχρι 31/12/2015 αντίστοιχα καταλαμβάνουν μόνο τις περιπτώσεις που το πρώτον η παραγραφή έληγε στις προαναφερθείσες ημερομηνίες (ώστε η πενταετής παραγραφή παρατείνεται και με αυτούς τους νόμους σε έξι και πεντέμισι έτη) και δεν καταλαμβάνουν, εφόσον ρητώς, ειδικώς και σαφώς δεν ορίζουν, και τις περιπτώσεις προγενέστερων διαχειριστικών περιόδων που η προθεσμία παραγραφής έληγε μεν στις αντίστοιχες ως άνω ημερομηνίες όμως λόγω παράτασης του χρόνου παραγραφής με προγενέστερα νομοθετήματα.

Η άνω άποψη επιβεβαιώθηκε με την υπ΄ αρ. 888/2016 απόφαση του Συμβουλίου της Επικρατείας.

Στο σημείο αυτό, πρέπει να επισημανθεί ότι ο ως άνω ισχυρισμός (περί μη νόμιμης παρατάσεως χρήσεων που είχαν ήδη παραταθεί) δύναται να υποστηριχθεί βάσιμα και στην φορολογία εισοδήματος και στον ΦΠΑ.

Σε αντίκρουση των διαρκώς υποστηριζομένων από τις φορολογικές Αρχές για τα πρόστιμα του ΚΒΣ, και συγκεκριμένα ότι τυγχάνουν εφαρμογής οι διατάξεις των άρθρων 9 παρ. 5 του Ν. 2523/1997, 84 παρ. 4 και 68 παρ. 2 του Ν. 2238/1994, δυνάμει των οποίων η προθεσμία της παραγραφής είναι δεκαετής, είχαμε υποστηρίξει ότι η διάταξη του άρθρου 84 παρ. 4 αναφέρεται στο δικαίωμα του δημοσίου για κοινοποίηση φύλλων ελέγχου ή πράξεων επιβολής φόρου, τέλους και εισφορών όχι κυρώσεων όπως τα πρόστιμα του ΚΒΣ.

Επίσης, είχαμε υποστηρίξει ότι η διάταξη του άρθρου 84 παρ. 4 περ. β` του Ν. 2238/1994, σε συνδυασμό με αυτή του άρθρου 68 παρ. 2 περ. α΄ του ίδιου νόμου, με βάση τις οποίες η προθεσμία παραγραφής ορίζεται δεκαετής, προϋποθέτει οριστικότητα της φορολογικής εγγραφής και διενέργεια συμπληρωματικής, η οποία δεν προβλέπεται στον Κώδικα Βιβλίων και Στοιχείων και επομένως δεν είναι δυνατή, κατ` άρθρο 9 παρ. 5 του Ν. 2523/1997 η ανάλογη εφαρμογή της επί πράξεων επιβολής προστίμου για παραβάσεις του εν λόγω Κώδικα.

Η άνω άποψη επιβεβαιώθηκε με την υπ΄ αρ. 1623/2016 απόφαση του Συμβουλίου της Επικρατείας, το οποίο έκρινε τα ακόλουθα:

(α) ότι δεν μπορεί να θεωρηθεί ότι η, κατά την παράγραφο 5 του άρθρου 9 του ν. 2523/1997, καθιερούμενη ανάλογη εφαρμογή των περί παραγραφής διατάξεων που ισχύουν στη φορολογία εισοδήματος, αφορά και σε διατάξεις περί παρατάσεως της προθεσμίας παραγραφής, όπως οι προαναφερόμενες, οι οποίες ουδόλως αναφέρονται σε επιβολή κυρώσεων, όπως τα πρόστιμα για τις παραβάσεις του Κ.Β.Σ.

(β) ότι, ανεξαρτήτως εάν πραγματοποιήθηκε  σχετική εγγραφή, αρχική ή συμπληρωματική, στη φορολογία εισοδήματος ή αν η εγγραφή αυτή οριστικοποιήθηκε ή όχι, μπορεί η φορολογική αρχή να εκδώσει και κοινοποιήσει πράξη επιβολής προστίμου για παραβάσεις του ΚΒΣ, διαπιστούμενες από συμπληρωματικά στοιχεία που περιήλθαν σε γνώση της μετά την πάροδο πενταετίας από το τέλος της διαχειριστικής περιόδου που έπεται εκείνης στην οποία αφορά η αποδοθείσα παράβαση εντός δεκαετίας.

Παρενθετικά, επισημαίνεται ότι, όπως έχουμε υποστηρίξει σε εκκρεμούσες ενώπιον των τακτικών Διοικητικών Δικαστηρίων της Αθήνας Προσφυγές μας, τα δεδομένα των τραπεζικών λογαριασμών (ήτοι οι τραπεζικές καταθέσεις), στα οποία στηρίζεται διαρκώς ο Έλεγχος (αναγορεύοντάς τα ως «συμπληρωματικά στοιχεία»), καταλογίζοντας φόρους και πρόστιμα (προκειμένου για διαπιστωθείσα προσαύξηση περιουσίας – εμβάσματα) και παρατείνοντας με τον τρόπο αυτό την προθεσμία παραγραφής, δεν πληρούν την έννοια των συμπληρωματικών στοιχείων (προκειμένου για την εφαρμογή της δεκαετούς προθεσμίας παραγραφής), όπως μάλιστα απεφάνθη προσφάτως το ΣτΕ (με την υπ΄αρ. 675/2017 απόφασή του αλλά και το Δ.Εφ.Αθ. με την υπ΄αρ. 3820/2016 απόφασή του).

Τέλος, σημειώνεται ότι το Διοικητικό Εφετείο Θεσσαλονίκης, κατά παραδοχή των ως άνω αναφερομένων ισχυρισμών μας, απεφάνθη επί των ασκηθεισών Προσφυγών μας ότι το δικαίωμα του δημοσίου για τον καταλογισμό προστίμων ΚΒΣ μέχρι και τη χρήση 2007 (με χρόνο κοινοποίησης των καταλογιστικών πράξεων το έτος 2014) έχει υποκύψει σε παραγραφή και, περαιτέρω, ότι η διάταξη του άρθρου 84 παρ. 4 περ. β` του Ν. 2238/1994, σε συνδυασμό με αυτή του άρθρου 68 παρ. 2 περ. α΄ του ίδιου νόμου, με βάση τις οποίες η προθεσμία παραγραφής ορίζεται δεκαετής, προϋποθέτει οριστικότητα της φορολογικής εγγραφής και διενέργεια συμπληρωματικής (βάσει συμπληρωματικών στοιχείων ενδεχομένως), η οποία δεν προβλέπεται στον Κώδικα Βιβλίων και Στοιχείων και επομένως δεν είναι δυνατή, κατ` άρθρο 9 παρ. 5 του Ν. 2523/1997 η ανάλογη εφαρμογή της επί πράξεων επιβολής προστίμου για παραβάσεις του εν λόγω Κώδικα.

Κατόπιν τούτων, οφείλουμε να επισημάνουμε ότι μολονότι οι ως άνω απόψεις περί παραγραφής αποκτούν πλέον νομολογιακή θέση, εντούτοις οι φορολογικές Αρχές αποφεύγουν οιαδήποτε κρίση επ΄ αυτών ή ακόμα διατυπώνουν αρνητική θέση που απορρίπτεται από τα Διοικητικά Δικαστήρια και περαιτέρω εξακολουθούν να ελέγχουν και να καταλογίζουν πρόστιμα και διαφορές φόρων για χρήσεις που θεωρούνται παραγεγραμμένες, οδηγώντας τον φορολογούμενο στην πολυδάπανη και πολύχρονη δικαστική διαδικασία και εξαναγκάζοντας αυτόν στην καταβολή μη οφειλόμενων επιβαρύνσεων, λόγω της εν τω μεταξύ επιβολής δυσβάσταχτων μέτρων, μέχρι την δικαστική του κρίση.

Επίσης, πρέπει να τονισθεί ότι, με τα άνω δεδομένα, η τυχόν υπαγωγή φορολογουμένου στις διατάξεις του νόμου 4446/2016 αποτελεί σήμερα μία εξαιρετικά δύσκολη απόφαση, καθόσον η υποβολή τροποποιητικής φορολογικής δηλώσεως και η καταβολή κύριου φόρου (με τις προβλεπόμενες προσαυξήσεις) μπορεί να αναφέρεται σε χρήση που θεωρείται παραγεγραμμένη.
https://www.taxheaven.gr